Суть консервативного подхода состоит в том, что стоимость активов и доходов не должна быть завышена, а величина обязательств и расходов недооценена, т. е. активы должны отражаться в учете по наименьшей из возможных стоимостей, а обязательства – по наибольшей из них, потенциальные убытки – учитываться в отчетности, а потенциальные прибыли – нет.
В соответствии с этим принципом, при принятии управленческих решений убыток надо учитывать уже тогда, когда стало об этом известно, а прибыль – только тогда, когда она уже реально получена.
Резюмируем выше сказанное: финансовая информация, используемая в принятии управленческих решений, должна быть:
• существенной;
• достоверной;
• уместной.
В управленческом учете требование уместности углубляется за счет дополнительного условия: финансовая информация обязательно должна быть релевантной (относящейся к делу).
Релевантная информация – информация, отбираемая под конкретную задачу, лицо, цель и период времени.
Иными словами, это информация, позволяющая принять ясное и обоснованное решение в определенном (релевантном) диапазоне времени и при определенных характеристиках процесса.
Соответственно, иррелевантная (нерелевантная) информация – посторонняя, ненужная или избыточная, которую можно не учитывать при принятии определенного управленческого решения.
Тема 3
СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ КАК ОСНОВНОЙ ОБЪЕКТ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
Объекты управленческого учета.
Классификация затрат для различных целей.
Калькуляция себестоимости продукции.
Объектами управленческого учета являются производственные ресурсы и результаты хозяйственной деятельности различных структурных подразделений предприятия, являющихся центрами ответственности.
Основным объектом управленческого учета является совокупность затрат (издержек) на производство и реализацию продукции, работ и услуг – планируемая или фактическая.
Эта совокупность представляет собой себестоимость продукции.
Другими словами, себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию.
Соответственно, производственная себестоимость включает только затраты на производство продукции.
Издержки производства и реализации очень многообразны, поэтому и классифицировать их можно по множеству признаков, в частности, наиболее распространенными являются следующие классификационные группы истекших издержек:
• по видам (материальные затраты, затраты на оплату труда, амортизационные затраты, прочие затраты);
• по назначению (основные и накладные);
• по порядку включения в себестоимость продукции, работ или услуг (прямые и косвенные);
• по зависимости от объема производства (постоянные и переменные);
• по отношению к стадии кругооборота (производственные и коммерческие);
• по характеру затрат (производительные и непроизводительные);
• по зависимости от конкретного уровня менеджмента (подконтрольные и неподконтрольные).
Учет затрат в управленческом учете – это выполнение множества функций, включая прогнозирование, планирование, анализ и измерение затрат, регулирование и контроль их уровня, принятие управленческих решений, составление внутрифирменной отчетности, а также решение определенных стратегических задач, связанных с управлением затратами.
Управление затратами – это знание о том, где и какие ресурсы предприятия используются, умение предсказать, для чего и какое количество дополнительных ресурсов необходимо, а также способность обеспечить высокий уровень эффективности использования производственных ресурсов.
В зависимости от целей управленческого учета может быть предложена следующая группировка издержек.
При нормировании и планировании:
• постоянные и переменные;
• релевантные и нерелевантные;
• приростные и предельные;
• планируемые и непланируемые;
• вмененные.
Для учета и управления издержками:
• прямые и косвенные;
• производственные и коммерческие;
• основные и накладные;
• одноэлементные и комплексные.
Для контроля и анализа:
• подконтрольные и неподконтрольные;
• регулируемые и нерегулируемые;
• эффективные (производительные) и неэффективные (непроизводительные);
• нормативные и по отклонениям от норм.
Рассмотрим основные характеристики этих групп затрат.
Постоянные и переменные затраты.
Затраты, уровень которых не зависит от объема производственной деятельности, называются постоянными; затраты, величина которых меняется в зависимости от изменения объема производственной деятельности, называются переменными.
Соответственно, т. к. суммарные постоянные издержки за период не изменяются, то в расчете на единицу продукции (работ, услуг) при расширении объема деятельности величина постоянных затрат уменьшается, а при сокращении – возрастает.
Переменные издержки, наоборот, оставаясь неизменными на единицу продукции, в суммарном исчислении растут с расширением объема производственной деятельности и уменьшаются с его сокращением.
Однако далеко не всегда издержки можно точно отнести к категории постоянных или переменных затрат. В каждом конкретном случае необходимо учитывать специфику каждого конкретного предприятия.
Так, заработная плата производственных рабочих на одном предприятии может начисляться согласно штатному расписанию (постоянные затраты), а в другом – за объем выполненных работ (переменные затраты).
На практике поддержание этих характеристик издержек возможно только в крайне ограниченном временном периоде и узком диапазоне деловой активности, т. к. в действительности переменные и суммарные постоянные затраты являются нелинейными функциями объема производства.
В связи с этим при нормировании и планировании производственных затрат могут использоваться более сложные классификационные категории издержек.
Условно-переменные (дегрессивные и прогрессивные) – издержки, величина которых изменяется непропорционально изменению объема деятельности.
К дегрессивным относят переменные издержки, изменяющиеся в относительно меньшей пропорции, чем объем производства; к прогрессивным – переменные издержки, изменяющиеся в относительно большей пропорции, чем объем производства.
Условно-постоянные – затраты, величина которых слабо изменяется при изменении объема деятельности.
Некоторые затраты нельзя классифицировать ни как постоянные, ни как переменные, так как они имеют одновременно и ту, и другую компоненты. Часть из этих затрат меняется вместе с изменением деловой активности, а часть остается неизменной в течение определенного периода времени. Примером таких смешанных издержек могут служить затраты на электроэнергию, учитываемые через показания одного счетчика в производственном цехе: в их составе есть и переменная часть, вызванная расходом электроэнергии на обеспечение технологического процесса и напрямую зависящая от объема производственной деятельности, и элемент постоянных затрат, связанный с расходами электроэнергии на освещение цеха.
При использовании смешанных затрат в управленческом учете их необходимо разделить на переменные и постоянные.
Релевантные и нерелевантные затраты.
Релевантные и нерелевантные затраты – издержки, принимаемые или не принимаемые в расчет при учете. Оцениваемые в процессе принятия управленческих решений затраты можно разделить на две категории: неизменные при любом варианте дальнейших действий и меняющиеся в зависимости от принятого решения.
Релевантные затраты – затраты, величина которых будет зависеть от принятого управленческого решения и которые необходимо учитывать при принятии определенного решения.
Таким образом, релевантными являются будущие доходы и затраты, которые могут быть изменены вследствие принятия соответствующего решения.
К нерелевантным, соответственно, относятся затраты и доходы, которые не зависят от принятия решений.
Так, например, затраты прошлых периодов, или безвозвратные затраты, влиять на которые уже невозможно, всегда будут относиться к нерелевантным.
Приростные, предельные и вмененные затраты.
Приростные (дифференциальные, приращенные) затраты – это разница между затратами при рассмотрении двух альтернативных вариантов действий; дополнительные затраты, возникающие при принятии управленческого решения о дополнительном изготовлении или продаже какого-то продукта, работы, услуги. Приращенные затраты могут быть как постоянными, так и переменными.
