1) выплата должна производиться пропорционально долям учредителей в уставном капитале общества;
2) источником выплаты должна быть прибыль, остающаяся у общества после налогообложения.
Обратите внимание!
В пункте 2 статьи 43 НК РФ дан закрытый перечень выплат, которые формально соответствуют этим двум условиям, однако дивидендами не признаются:
– выплаты учредителю ликвидируемой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие его взноса в уставный капитал общества;
– выплаты учредителям организации в виде передачи акций этой же компании в собственность;
– выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (если она не связана с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации. Еще один нюанс, который необходимо знать учредителям. Выплачивать дивиденды может только действующее общество.
Ликвидируемое общество не имеет права выплачивать дивиденды. В этом случае выплаты учредителям производятся по другим основаниям и должны облагаться НДФЛ (для учредителей – физических лиц) или налогом на прибыль (для учредителей-организаций) в общем порядке.
Так, скажем, если учредитель – физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, при ликвидации общества получит денежную сумму в размере, превышающем его взнос в уставный капитал, то разница будет облагаться по ставке НДФЛ в 13 %, а не 9 %, как это предусмотрено сейчас для дивидендов.
Таким образом, доходы, получаемые учредителями от общества при его ликвидации, в части, превышающей сумму их первоначального взноса в уставный капитал, не признаются дивидендами в целях налогообложения. Кроме того, общество с ограниченной ответственностью может установить порядок распределения прибыли между учредителями и не пропорционально их долям в уставном капитале. Это позволяет сделать статья 28 Закона № 14-ФЗ. Однако для того, чтобы установить такой «нетрадиционный» подход к распределению прибыли, учредителям следует прописать его непосредственно в уставе общества. Совсем необязательно, чтобы это условие было внесено сразу же при учреждении общества. Законодательство разрешает установить новый порядок распределения прибыли и в дальнейшем. Для этого надо единовременно соблюсти два обязательных условия, предусмотренных в пункте 2 статьи 28 Закона № 14-ФЗ:
внести новый порядок можно только по решению общего собрания участников общества;
это решение должно быть принято всеми учредителями общества единогласно.
Между прочим, получается, что если в уставе общества будет записано, что прибыль, полученная компанией, распределяется между ее учредителями непропорционально принадлежащим им долям в уставном капитале, то такая выплата под определение дивиденда, приведенное в статье 43 НК РФ, не подпадает. Ведь там однозначно установлено, что дивиденд – это доход, полученный из прибыли, распределяемой пропорционально долям учредителей в уставном капитале организации.
Сразу скажем, что этот факт имеет для налогоплательщиков не самые приятные последствия. Контролирующие органы полагают, что часть чистой прибыли общества, распределенная между его участниками непропорционально их долям в уставном капитале общества, не признается для целей налогообложения дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов. Такое мнение было высказано, например, в письме Минфина России от 24.06.08 № 03-03-06/1/366.
Кстати, судебной практики по этому вопросу пока нет. И тот, кто с финансистами не согласен, может стать первопроходцем. Однако позицию суда предсказать очень трудно. Можно предположить, что у финансистов все же будет преимущество.
4.2. Финансовый результат как основа для выплаты дивидендов
В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Закона № 14-ФЗ дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества. Следовательно, основой для объявления дивидендов является наличие чистой прибыли, величина которой отражается на счете 99 «Прибыли и убытки».
Чистая прибыль, которую учредители общества смогут распределить между собой в виде дивидендов, рассчитывается по данным бухгалтерского учета следующим образом:
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода = прибыль (убыток) от продаж + сальдо прочих доходов и расходов + сальдо чрезвычайных доходов и расходов + отложенные налоговые активы – отложенные налоговые обязательства – текущий налог на прибыль.
По окончании отчетного года при реформации бухгалтерского баланса величина чистой прибыли (или убытка), отраженная на счете 99, переносится на счет 84 заключительными записями декабря. Это делается для того, чтобы по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, счет 99 сальдо не имел.
На счете 84 аккумулируется не выплаченная в форме дивидендов или нераспределенная прибыль, которая остается в обороте компании в качестве долговременного внутреннего источника финансирования.
Обратите внимание, что очень часто показатель чистой прибыли, который содержится в Отчете о прибылях и убытках, не совпадает с той суммой, которая присутствует в разделе «Капитал» бухгалтерского баланса. Это нормально. Дело в том, что эта разница может возникнуть из-за суммы выплачиваемых в течение года промежуточных дивидендов (по результатам 1-го квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года), а также из-за суммы нераспределенной прибыли прошлых лет.
Учредители получают Отчет о прибылях и убытках, где рассчитывается чистая прибыль организации за отчетный период. Исходя из ее суммы и возникает решение о возможной сумме дивидендов по результатам 1-го квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года (так называемых «промежуточных дивидендов»), а также дивидендов по итогам года.
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям общества по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается следующими проводками:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 70
– отражено начисление дивидендов, если учредитель является еще и работником собственной компании;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 75
– отражено начисление дивидендов, если учредитель в обществе не работает.
А вот при начислении промежуточных дивидендов такие проводки уже не годятся. И вот почему.
В соответствии с НК РФ суммы распределяемой прибыли являются дивидендами вне зависимости от того, распределяется ли эта прибыль по итогам года или по итогам отчетных периодов. Однако есть одно обязательное условие – прибыль должна быть чистой, то есть оставшейся после налогообложения.
