Кстати, уточним, что с тех же самых дивидендов у иностранной организации будет удержан налог по ставке 15 % (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ), а у нерезидентов РФ (которыми, кстати, могут оказаться и российские граждане, проживающие за границей) – по ставке 30 % на основании пункта 3 статьи 224 НК РФ.
ПРИМЕР 34
Уставный капитал ООО «Атлант» состоит из 12 равных долей. Две доли принадлежат иностранной компании, две доли иностранному гражданину – нерезиденту РФ, две доли российской компании и 6 долей российскому гражданину – резиденту РФ.
Общим собранием учредителей было принято решение выплатить в 2010 году по итогам 2009 года дивиденды в размере 55 000 руб. на долю. Кроме того, ООО «Атлант» получило от ЗАО «Выхино» дивиденды от долевого участия в размере 100 000 руб. Общая сумма дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом среди учредителей, составила 660 000 руб. (55 000 руб. × 12 долей). Произведем расчет.
Во-первых, рассчитаем сумму дивидендов, подлежащую распределению среди учредителей, не являющихся налоговыми резидентами РФ. Для иностранной компании это 110 000 руб. (55 000 руб./долю × 2 доли). Сумма налога, удерживаемая налоговым агентом по ставке 15 %, составит 16 500 руб. (110 000 руб. × 15 %).
Для иностранного гражданина – нерезидента РФ – 110 000 руб. (55 000 руб./долю × 2 доли). Сумма налога, удерживаемая обществом по ставке 30 %, составит 33 000 руб. (110 000 руб. × 30 %).
Во-вторых, найдем сумму дивидендов, подлежащую распределению среди учредителей, являющихся налоговыми резидентами РФ, которая составляет 440 000 руб. (55 000 руб. × 8 долей).
Сумма дивидендов, подлежащих налогообложению по ставке 9 %, составила 340 000 руб. (660 000 – 110 000 – 110 000 – 100 000)
В этом случае сумма облагаемого дохода на 1 долю составит 42 500 руб. (340 000 руб.: 8 долей).
В-третьих, нужно рассчитать сумму налога на прибыль по ставке 9 %, подлежащую удержанию из доходов в виде дивидендов, полученных российской организацией – плательщиком налога на прибыль. Она равна 7650 руб. (42 500 руб./долю × 2 доли × 0,09).
В-четвертых, рассчитаем сумму НДФЛ по ставке 9 %, подлежащую удержанию из доходов в виде дивидендов, полученных российским гражданином – резидентом РФ. Она составит 22 950 руб. (42 500 руб./долю × 6 долей × 0,09).
В бухгалтерском учете ООО «Атлант» нужно сделать следующие проводки.
В месяце принятия решения о выплате годовых дивидендов.
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 75
– 660 000 руб. – отражена задолженность перед учредителями по выплате им дивидендов.
В месяце фактической выплаты дивидендов.
ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам»
– 80 100 руб. (16 500 + 33 000 + 7650 + 22 950) – удержаны налоги с суммы выплачиваемых дивидендов;
ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 51
– 579 900 руб. (660 000 – 80 100) – сумма дивидендов за вычетом удержанных налогов перечислена учредителям общества.
Если бы у общества не было дивидендов, полученных от другой компании, то сумма начисленного налога с дивидендов существенно увеличилась бы.
ПРИМЕР 35
Возьмем условия предыдущего примера, только предположим, что дивидендов от ЗАО «Выхино» получено не было.
Тогда расчет должен быть произведен следующим образом.
Сумма дивидендов, подлежащих налогообложению по ставке 9 %. Cоставит 440 000 руб. (660 000 – 110 000 – 110 000).
Сумма облагаемого дохода на 1 долю составит 55 000 (440 000 руб.: 8 долей).
Сумма налога на прибыль по ставке 9 %, подлежащая удержанию из доходов в виде дивидендов, полученных российской организацией – плательщиком налога на прибыль, составит 9900 руб. (55 000 руб./долю × 2 доли × 0,09).
Сумма НДФЛ по ставке 9 %, подлежащая удержанию из доходов в виде дивидендов, полученных российским гражданином – резидентом РФ, составит 29 700 руб. (55 000 руб./долю × 6 долей × 0,09).
Таким образом, сумма уплачиваемого налога увеличилась бы на 9000 руб. (9900 + 29 700 – 7650 – 22 950).
Сроки уплаты налога обществом за своих учредителей – физических лиц определены в пункте 6 статьи 226 НК РФ. Там сказано, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денег на выплату дохода. Если доход перечисляется со счета организации в банке на счет получателя дивидендов, или, по его поручению, на счета третьих лиц, то срок для перечисления налога – это день перечисления денег со счета на счет.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, для доходов, выплачиваемых деньгами. Если доход получен в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, то срок уплаты налога – это день, следующий за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.
Теперь самое время вспомнить о случае, когда полученная прибыль распределяется в виде дивидендов между учредителями непропорционально их долям в уставном капитале.
Такой порядок распределения прибыли оказывается финансово невыгодным для учредителей. Как мы знаем, с дивидендов, выплачиваемых им обществом, удерживается НДФЛ по ставке 9 %. При этом в главе НК РФ о НДФЛ собственное определение дивидендов отсутствует. В статье 224 НК РФ сказано только, что ставка в размере 9 % применяется к доходу от долевого участия в деятельности организации, полученному в виде дивидендов физическими лицами – налоговыми резидентами РФ.
Поэтому нужно использовать определение, данное в статье 43 НК РФ. Там же говорится только о доходе, выплачиваемом пропорционально долям участников в уставном капитале общества. В рассматриваемом нами случае это условие не выполняется.
Что же делать? Придется облагать полученные выплаты по общим правилам, то есть применять обычную ставку НДФЛ в размере 13 %.
Удерживать и перечислять в бюджет налог должно общество, являющееся источником дохода.
Для целей НДФЛ налоговым агентом признается любая российская организация, от которой или в результате отношений с которой налогоплательщик получил доход. Таким образом, при выплате непропорционального дохода из чистой прибыли общество обязано удержать у его получателей налог по ставке 13 %, а по окончании налогового периода сообщить об этом факте в налоговую инспекцию.
4.4.2. Проблемы промежуточных дивидендов
Предположим, что общество выплачивало промежуточные дивиденды, а потом его внезапно подкосил кризис, и по итогам года был получен убыток.
Ну хорошо – что было, то было. Как теперь разрешить возникшую проблему?
